Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.
Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CCRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ADRC.
Principale Question:
Les montants inscrits au passif qui représentent une estimation de l'ajustement provisoire et de l'ajustement définitif de la cotisation prévue à la Loi sur les accidents du travail et les maladies professionnelles sont-ils déductibles dans le calcul du revenu du contribuable pour une année d'imposition donnée compte tenu que ces montants ne sont fixés qu'après la fin de l'année d'imposition du contribuable?
Position Adoptée: Oui.
RAISON POUR POSITION ADOPTÉE :
À la fin de l'année d'imposition donnée, il existe une obligation légale de payer les montants et cette obligation ne constitue pas une éventualité.
Le 16 juillet 2003
Bureau des services fiscaux Laval Administration centrale
Direction des décisions en
À l'attention de Denis Fleury impôt
Michelle Desrosiers
Notaire, M.Fisc.2003-002461
Déductibilité des cotisations CSST
La présente fait suite à votre lettre du 13 juin 2003 dans laquelle vous nous demandez notre interprétation concernant l'application de l'alinéa 18(1)e) de la Loi de l'impôt sur le revenu (ci-après la " Loi ") à l'égard des sommes inscrites au passif du contribuable qui représentent une estimation de l'ajustement provisoire et de l'ajustement définitif de la cotisation prévue à la Loi sur les accidents du travail et les maladies professionnelles (ci-après la " Loi sur la CSST ").
Les faits tels que nous les comprenons sont les suivants :
1. XXXXXXXXXX (ci-après la " société ") avait, au XXXXXXXXXX, un passif inscrit à son bilan de XXXXXXXXXX $ représentant une dette qu'elle estime due à la Commission de la santé et de la sécurité au travail (ci-après la " CSST ") à l'égard des cotisations relatives à son exercice financier se terminant le XXXXXXXXXX.
2. La société est sujette au régime d'ajustement rétrospectif de la cotisation annuelle auprès de la CSST. Ce régime vise à faire coïncider le plus exactement possible la cotisation annuelle de la société avec les réclamations reliées aux accidents de travail survenus par ses employés au cours de l'année de la cotisation.
3. Pour déterminer le montant de sa cotisation à payer à la CSST, la société procède de la façon suivante :
XXXXXXXXXX.
4. Selon une estimation ultérieure des coûts des accidents effectués par la firme XXXXXXXXXX pour l'année en cause, le passif estimé par la société est réaliste.
5. Nous posons comme hypothèse que le revenu de la société a été calculé conformément aux principes commerciaux reconnus donnant une image fidèle de son bénéfice pour l'année et est conforme aux principes dégagés dans l'affaire Canderel Ltée c. Canada,[1998] 1RCS 147.
Votre question
Votre interrogation porte sur l'application des dispositions de l'alinéa 18(1)e) de la Loi à l'égard du montant de XXXXXXXXXX $ inscrit au passif de la société qui représentent une estimation de l'ajustement provisoire et de l'ajustement définitif de la cotisation prévue à la Loi sur la CSST.
Votre position
Vous soutenez que la somme de XXXXXXXXXX $ due à la CSST n'est pas déductible selon les dispositions de l'alinéa 18(1)e) de la Loi car il s'agit d'un montant au titre d'une éventualité qui n'est pas autrement permis par la Partie I de la Loi. En outre, la position de l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ci-après " l'ADRC ") découlant de la décision de la Cour d'appel de l'Ontario dans la cause Canadian Pacific Ltd. c. The Minister of Revenue (Ontario), 99 DTC 5286 ne s'applique pas pour la société puisque le calcul du montant n'est pas fait selon la même formule que celle établie dans le jugement et les cotisations ne sont pas versées pour une invalidité à long terme. Enfin, conformément à l'interprétation technique 9803447, il n'existe pas à la fin de l'année d'imposition donnée de la société, d'obligation légale de payer la somme et le montant en question n'était pas déterminable à ce moment.
La position de la société
L'article 326 de la Loi sur la CSST impute à l'employeur le coût des prestations dues en raison d'un accident de travail survenu à un travailleur alors qu'il est à son emploi. Il s'ensuit donc qu'à compter de la date où un travailleur a droit à des indemnités de la CSST, il existe une obligation légale exécutable en vertu de laquelle l'entreprise doit rembourser la CSST pour les coûts encourus relativement à l'accident.
La CSST impute des intérêts pour les sommes totales qu'elle considère lui être dues pour l'année donnée, compte tenu des paiements initiaux et provisoires. Si on n'était pas en présence d'une obligation légale exécutable, la CSST ne serait pas habilitée à procéder ainsi.
Le passif inscrit aux livres ne peut être considéré comme une éventualité puisqu'il découle d'une obligation légale exécutable à payer. Même si le montant peut varier conséquemment à un événement futur comme un changement des indemnités à payer aux employés accidentés suite à un changement du coût de la vie, cela ne qualifie pas ledit montant d'éventualité. En outre, les estimations effectuées par la société pour déterminer le montant à inscrire au passif sont réalistes lorsqu'elles sont comparées à celles effectuées ultérieurement par la firme XXXXXXXXXX.
La société considère que l'enregistrement dans ses livres d'un passif et de la dépense correspondante afin de tenir compte de tous les coûts inhérents aux accidents survenus dans l'année, constitue la méthode comptable la plus appropriée pour déterminer son profit de l'année.
Il ne faut pas confondre le moment où l'obligation légale est créée avec le moment de l'émission de la cotisation constatant l'obligation.
Dans le calcul du revenu d'un contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, l'alinéa 18(1)a) de la Loi refuse la déduction d'une dépense sauf dans la mesure où elle a été engagée ou effectuée par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien. N'est également pas déductible le montant au titre d'une provision, d'une éventualité ou d'un fonds d'amortissement, sauf ce qui est expressément permis par la Partie I de la Loi et ce, tel que l'édicte l'alinéa 18(1)e) de la Loi.
Selon la jurisprudence, une dépense n'est " engagée " au sens de l'alinéa 18(1)a) de la Loi que lorsqu'il y a une obligation de payer une somme d'argent. Dans l'affaire R. c. Burnco Industries Ltd. et al. (84 DTC 6348 CFA)) (ci-après " Burnco "), le juge Pratte de la Cour d'appel fédérale, au nom de la Cour, s'exprima ainsi :
" À notre avis, une dépense, au sens de l'alinéa 18(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu est une obligation de payer une somme d'argent. Une dépense ne peut être engagée par un contribuable qui n'est pas obligé de verser une somme d'argent à quelqu'un d'autre. Contrairement à ce qui a été décidé par la Division de première instance, l'obligation de faire quelque chose qui peut dans l'avenir entraîner la nécessité de verser une somme d'argent ne constitue pas une dépense. "
Dans l'affaire Wawang Forest Products Ltd. Et al. c. La Reine,(2001 DTC 5212 (CFA)) (ci-après "Wawang"), dans laquelle on se demandait si le contribuable avait le droit de déduire le coût total du travail exécuté par ses sous-traitants pendant l'année, le juge Sharlow après avoir fait état de la jurisprudence canadienne suite à l'affaire Burnco, rajouta ce qui suit:
" De façon générale, le contribuable effectue une dépense lorsqu'il a l'obligation juridique de payer une somme d'argent. Dans la majorité des cas, l'obligation juridique naît de l'exécution des obligations contractuelles auxquelles le paiement se rattache. Il n'est pas important de savoir si le paiement de l'obligation est exigible à ce moment précis ou dans une année subséquente. Par exemple, la plupart du temps, l'obligation de payer le loyer est une dépense effectuée dans l'année où le locataire a le droit d'occuper les lieux loués, peu importe si le contrat de location stipule que le paiement du loyer est dû en cours d'année ou à une date ultérieure. "
Enfin, le juge Pratte dans l'affaire Newfoundland Light and Power Co. Ltd. c. R. (90 DTC 6166 (CFA)), précisa:
" En fait, pour qu'une dépense puisse être engagée pendant une certaine année, l'obligation de payer doit avoir pris naissance au cours de cette même année; de la même façon, il n'existe, pour un contribuable, aucun coût relié à un bien, tant que l'obligation de payer ce coût n'a pas pris naissance. "
Il importe donc de déterminer à quel moment a pris naissance l'obligation de la société à l'égard des cotisations en cause puisqu'il faut déterminer à quel moment ces dépenses ont été "engagées" sur le plan fiscal. Pour ce faire, il faut analyser le libellé de la Loi sur la CSST en vertu de laquelle les cotisations en cause doivent être versées.
Les articles 281,284.2, 290, 292, 305, 306, 315 de la Loi sur la CSST, et leurs titres, se lisent comme suit:
Chapitre IX
Financement
Section I
Dispositions générales
281. La Commission perçoit des employeurs les sommes requises pour l'application de la présente loi.
284.2 La Commission peut conclure, avec un groupe d'employeurs qu'elle estime approprié, une entente déterminant notamment les conditions particulières d'assujettissement de ces employeurs à des taux personnalisés ou à l'ajustement rétrospectif de la cotisation ainsi que les modalités de calcul de ces taux ou de cet ajustement. Elle détermine, par règlement, le cadre à l'intérieur duquel peut être conclue une entente.
Section II
Déclaration des employeurs et registre
290. L'employeur transmet à la Commission un avis écrit de son identité et des noms et adresse de chacun de ses établissements dans les 14 jours du début de ses activités.
Dans les 60 jours du début de ses activités, il lui transmet notamment les renseignements suivants:
1e la nature des activités exercées dans chacun de ses établissements;
2e une estimation des salaires bruts qu'il prévoit payer à ses travailleurs jusqu'au 31 décembre suivant.
292. L'employeur transmet chaque année à la Commission, avant le 15 mars, un état qui indique, notamment:
1e le montant des salaires bruts gagnés par ses travailleurs au cours de l'année civile précédente; et
2e une estimation des salaires bruts qu'il prévoit payer à ses travailleurs pendant l'année civile en cours.
L'exactitude de cet état est attestée par une déclaration signée par l'employeur ou son représentant qui a une connaissance personnelle des matières qui y sont mentionnées.
Section IV
Fixation de la cotisation
305. La Commission cotise annuellement l'employeur au taux applicable à l'unité dans laquelle il est classé ou, le cas échéant, au taux personnalisé qui lui est applicable.
Cependant, elle peut prendre entente avec un employeur à l'effet de le cotiser plus d'une fois par année et de prévoir à cette fin des modalités d'application relatives à la transmission ainsi qu'au contenu des déclarations et au paiement de la cotisation autres que celles qui sont prévues par les section II et V du présent chapitre.
306. La Commission calcule le montant d'une cotisation à partir de l'estimation faite par l'employeur des salaires qu'il prévoit devoir payer pendant l'année en cours et ajuste le montant de la cotisation de l'année précédente à partir de la déclaration faite par l'employeur du montant des salaires qu'il a payés pendant cette année.
Section V
Paiement de la cotisation
315. L'employeur doit payer à la Commission le montant de sa cotisation avant le vingt et unième jour du mois qui suit celui de la mise à la poste de l'avis de cotisation.
Cependant, la Commission peut convenir avec l'employeur de modalités particulières de paiement de sa cotisation.
Section VI
Imputation des coûts
326. La Commission impute à l'employeur le coût des prestations dues en raison d'un accident du travail survenu à un travailleur alors qu'il était à son emploi.
Il est vrai que les articles 305 et 315 de la Loi sur la CSST traitent de la fixation et du paiement de la cotisation de l'employeur, mais, suite à l'analyse des dispositions ci-dessus écrites, nous considérons que l'employeur inscrit au registre en vertu des articles 281,284.2, 290 et 292 est déjà engagé envers la CSST aux paiements des sommes fixées. L'obligation de l'employeur auprès de la CSST prendrait donc naissance au moment où les services sont effectués par les employés, services qui peuvent donner lieu aux accidents couverts par les cotisations à payer par la société.
C'est la conclusion à laquelle le juge Desjardins arrive dans l'affaire Fédération des Caisses Populaires Desjardins de Montréal et de l'Ouest du Québec c. La Reine, (2001 DTC 5173 (CFA)) (ci-après " Fédération "). Dans cette cause, les employés étaient régis par des conventions collectives en vertu desquelles les employés gagnaient leurs vacances pendant la période de référence qui se situait entre le 1e mai et le 30 avril de chaque année. La période de référence devait être complétée avant que les employés puissent prendre leurs vacances et ces vacances devaient normalement être prises dans les 12 mois qui suivaient la période de référence. Au 31 décembre 1992, le contribuable a déduit comme dépense les vacances gagnées au 31 décembre 1992. Le contribuable a aussi déduit le montant estimatif des contributions patronales afférentes à ces indemnités de vacances. Les contributions patronales comprenaient entre autres, les contributions en vertu de la Loi sur la CSST. L'ADRC était d'avis que les contributions patronales n'étaient pas engagées durant l'année d'imposition 1992, tel que l'exige l'alinéa 18(1)a) de la Loi et qu'il s'agissait d'un montant au titre d'une provision décrite à l'alinéa 18(1)e) de la Loi. La Cour d'appel fédérale a déterminé que l'obligation pour l'employeur de payer les cotisations patronales prenait naissance au moment où les services étaient rendus par l'employé et non au moment du versement de l'indemnité de vacances. Le juge Desjardins au nom de la majorité s'exprima ainsi :
" Il s'ensuit que dès que les indemnités de vacances sont gagnées, l'obligation de verser les contributions patronales prend naissance. Les indemnités de vacances seront versées plus tard et la remise des contributions patronales se fera dans les quinze jours qui suivront. La dette de l'employeur, cependant, envers la Commission de l'assurance-chômage et les diverses régies provinciales, est " engagée " depuis le jour où l'indemnité de vacances a été acquise.[...] Les contributions patronales constituent une obligation réelle, une obligation existante et non une obligation potentielle. "
Le juge Sharlow dans l'affaire Wawang a tenu les propos suivants au sujet de la détermination de ce que constitue une éventualité pour les fins de l'application de l'alinéa 18(1)e) de la Loi.
" Pour décider si une obligation est éventuelle, on applique le critère généralement reconnu énoncé dans la décision Winter and Others (Executors of Sir Arthur Munro Sutherland v. Inland Revenue Commissionners,[1963] AC 235 (H.L.), où lord Guest s'est exprimé en ces termes :
" Il convient de préciser qu'une éventualité est un événement qui peut se produire ou ne pas se produire et une obligation éventuelle est une obligation dont l'existence dépend d'un événement qui peut se produire ou ne pas se produire. "
De nombreuses décisions en matière fiscale, émanant de notre Cour et d'autres tribunaux, reposent sur la même interprétation du terme " éventualité "... "
Pour revenir maintenant au critère énoncé dans la décision Winter, la question qu'il faut se poser, pour décider du caractère éventuel ou non d'une obligation juridique à un moment précis, est de savoir si l'obligation juridique [sic] existe à ce moment précis ou si elle naîtra qu'au moment où surviendra un événement, qui pourrait ne pas se produire. "
Suite à cette analyse, nous sommes d'avis que les cotisations à la CSST qui ont été calculées par la société et qui sont inscrites à son passif constituent une dépense engagée pour l'année en cause selon les termes de l'alinéa 18(1)a) de la Loi. Ainsi, la méthode de calcul applicable au régime rétrospectif prescrite par la Loi sur la CSST et ses règlements n'a pas pour effet de modifier l'obligation de la société de payer ses cotisations pour la rendre conditionnelle ou potentielle à la survenance d'un événement qui pourra ou non se produire dans une année ultérieure à l'année visée. Par conséquent, nous considérons que le montant inscrit au passif de la société pour l'année d'imposition se terminant le XXXXXXXXXX est une dépense déductible dans le calcul de son revenu pour cette année donnée selon les dispositions de l'alinéa 18(1)a) de la Loi et ne constitue pas une éventualité décrite à l'alinéa 18(1)e) de la Loi. Compte tenu de la jurisprudence récente, la position tenue dans l'opinion technique F 9803447 n'est donc plus applicable.
À titre de renseignement, une copie de cette note de services sera dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur l'accès à l'information et elle sera mise dans la bibliothèque électronique de l'ADRC. De plus, une copie dépersonnalisée sera distribuée aux éditeurs fiscaux commerciaux pour qu'ils l'incluent dans leurs bases de données. Le processus de dépersonnalisation enlèvera tout ce qui ne doit pas être divulgué, y compris les renseignements qui peuvent révéler l'identité du contribuable. Si votre client demande une copie de cette note de service, il est possible de lui fournir la version de la bibliothèque électronique. Le client peut aussi demander une copie dépersonnalisée selon les critères de la Loi sur la protection des renseignements personnels, qui n'enlève pas l'identité du client. Vous devriez adresser toute demande pour cette dernière version à madame Jackie Page, au (819) 994-2898. Une copie à remettre au client vous sera envoyée.
Veuillez accepter, Monsieur, l'expression de nos salutations distinguées.
Ghislain Martineau
Gestionnaire de section
Section du financement et des régimes
Division des industries financières
Direction des décisions en impôt
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